[转帖]06年串讲----中级会计实务(4章)

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第四章 投资 一、短期投资的核算 （一）短期投资初始投资成本 是指取得短期投资时实际支付的全部价款，包括税金、手续费等相关费用，但不包括已经宣告但尚未领取的现金股利和已到付息期但尚未领取的债券利息。 （二）短期投资持有期间获得现金股利和利息 1.如果投资时不含应收股利或应收利息，于实际收到时冲减短期投资初始投资成本； 2.如果投资时含有应收股利或应收利息，于实际收到时冲减应收股利或应收利息。 （三）短期投资的处置 借：银行存款 【实际收到的价款】 短期投资跌价准备 【已计提的跌价准备】 投资收益 贷：短期投资 【账面余额】 应收股利（应收利息） 投资收益 二、长期债权投资的核算 （一）长期债券投资初始投资成本的确定 （1）购入长期债券所发生的税金、手续费等相关费用。如果金额较小，可于购买时记入“投资收益”科目借方；如果金额较大，记入“长期债权投资—债券投资（债券费用）”科目借方，并于购买债券后至到期前的期间内在确认相关债券利息收入时予以摊销。 （2）实际支付价款中包含的利息。如果实际支付价款中包含已到付息期但尚未领取的债券利息，记入“应收利息”科目借方；如果实际支付价款中包含尚未到期债券利息，记入“长期债权投资—债券投资（应计利息）”科目借方。 （二）长期债券投资利息的处理 1．长期债券投资应当按期计提利息，计入当期投资收益，如果长期债券系采用溢价（折价）方式取得，则在确认长期债券投资利息时，应将债券面值以及适用的利率计算确定的利息减去（加上）当期溢价（折价）摊销的金额计入当期投资收益。 2．持有的一次还本付息的债权投资，应计未收利息于确认投资收益时增加投资的账面价值；分期付息的债权投资，应计未收利息于确认投资收益时作为应收利息单独核算，不增加投资的账面价值。 （三）长期债权投资溢、折价的确定和摊销 1.债券投资溢价或折价=（债券初始投资成本－相关费用－应收利息）－债券面值 2.长期债券投资溢、折价的摊销 （1）直线法。在存续期内摊销。 （2）实际利率法下，长期债券投资溢价或折价摊销的计算过程如下： 期初债券账面价值×实际利率=实际利息收入【贷：投资收益】 债 券 面 值 ×票面利率=应收利息 【借：应收利息】 二者的差额=债券溢价或折价的摊销额 【例题】下列各项中，不会引起长期债券投资账面价值发生变化的是（ ）。 A.确认债券利息收入进行溢价摊销 B.确认债券利息收入进行折价摊销 C.对面值购入、分期付息的债券确认债券利息收入 D.对面值购入、到期一次付息的债券确认债券利息收入 【答案】C 【例题】甲企业2005年11月1日以1204万元的价格（其中，4万元为相关费用，未达到重要性要求）购入乙企业2005年1月1日发行的5年期一次还本付息债券，债券面值总额1000万元，票面年利率12%。甲企业采用直线法对债券溢价进行摊销。 （1）甲企业2005年应摊销的债券溢价为（ ）万元。 【答案】债券溢价=1204-4-1000×12%×（10/12）-1000=100（万元）；应摊销的债券溢价=[100/(2＋4×12)]×2=4（万元）。 （2）甲企业2005年应确认的投资收益为（ ）万元。 【答案】2005年应确认的投资收益= 1000×12%×（10/12）-4=100-4=96 （3）甲企业2005年末长期债权投资的账面价值=（1204-4）+1000×12%×（10/12）-4= （四）可转换公司债券 行使转换权利时的会计处理：转换日首先确认尚未计提的债券利息和尚未摊销的债券溢折价，计入当期投资收益；转换为股权时，按调整后的长期债券投资的账面价值（包括计提减值准备）作为转换基础，除债券面值不足转换1股，按规定可收回的现金外，其余转为投资，作为转换后股权投资的初始投资成本。 【例题】甲企业2004年7月1日发行四年可转换公司债券30000万元。规定可转换公司债券持有人在债券发行日一年后可申请转换为股份，转换条件为20元的可转换公司债券转换为1股，每股面值1元，票面利率8%，若债券持有人未行使转换权，则到期一次还本付息。B企业于同日购入甲企业发行的全部可转换公司债券作为长期投资，支付价款共计33000万元。B企业2005年9月1日将其持有的面值为6000万元的可转换公司债券申请转换股份，对甲企业无重大影响。B企业均每半年计息一次，债券溢价按直线法摊销。 【答案】 （1）2004年7月1日购入可转换公司债券时： 借：长期债权投资—可转换公司债券投资（面值）30000 长期债权投资—可转换公司债券投资（溢价） 3000 贷：银行存款 33000 （2）2004年12月31日计息、摊销： 借：长期债权投资—可转换公司债券投资（应计利息）30000×8%÷2=1200 贷：长期债权投资—可转换公司债券投资（溢价）3000÷4÷2=375 投资收益 825 （3）2005年6月30日计息、摊销： 会计分录同上。 （4）2005年9月1日计息、摊销： 借：长期债权投资—可转换公司债券投资（应计利息）30000×8%×（2/12）＝400 贷：长期债权投资—可转换公司债券投资（溢价） 3000÷4×（2/12）＝125 投资收益 275 （5）2005年9月1日转换股份 借：长期股权投资—甲企业 6985 贷：长期债权投资—可转换公司债券投资（面值）6000 长期债权投资—可转换公司债券投资（应计利息） （1200×2＋400）×（6000÷30000）=560 长期债权投资—可转换公司债券投资（溢价） （3000－375×2－125）×（6000÷30000）=425 （五）长期债权投资的处置 部分处置某项长期债权投资时，应按该项投资的总平均成本确定其处置部分的成本，并按相应比例结转已计提的减值准备。 （六）委托贷款的核算 1. “委托贷款”科目的期末余额，即为委托贷款的账面价值。 2.委托贷款按期限计提应收利息，增加“委托贷款”科目的账面价值，并确认投资收益（利息收入），计入损益。但是，如果委托贷款应收利息到期未收回的，立即将已确认的利息收入予以冲回，并在备查簿中登记冲回的利息金额。其后，收回已冲减利息收入的利息，冲减委托贷款本金。委托贷款已计的利息不计提减值准备。 3.期末，检查委托贷款本金的可收回性，如果委托贷款本金的可收回金额低于其本金的，应当计提减值准备，计提的减值准备冲减投资收益。 三、长期股权投资初始成本的确定 是指取得长期股权投资时支付的全部价款，或放弃非现金资产的账面价值，以及支付的税金手续费等相关费用，不包括已经宣告尚未领取现金股利。不包括为取得长期股权投资所发生的评估、审计、咨询等费用。 四、长期股权投资核算的成本法 1.投资年度分得现金股利或利润 如果被投资单位当年实现的盈余在下年度发放现金股利或利润，在这种情况下，投资企业当年分得现金股利或利润，显然是由投资前被投资单位实现的利润分配得来的，则不作为当期的投资收益，而应作为初始投资成本的收回，冲减投资账面成本价值。 2.投资年度以后分得现金股利或利润 投资企业在投资年度以后分得现金股利或利润时，应分别计算视不同情况考虑的应冲减初始投资成本和投资收益的金额。 应冲减初始投资成本的金额=（投资后至本年末止被投资单位累积分派的现金股利或利润－投资后至上年末止被投资单位累积实现的净损益）×投资企业的持股比例－投资企业已冲减初始投资成本 具体运用“应冲减初始投资成本”的公式时，如果计算得数为正数则冲减初始投资成本；如果计算得数为零则不需要冲减初始投资成本；如果计算得数为负数则不但不需要冲减初始投资成本，还需要恢复原冲减的初始投资成本，但恢复增加数不能大于原冲减数。 五、长期股权投资的权益法 （一）股权投资差额的核算 股权投资差额 =初始投资成本－投资时被投资单位所有者权益总额×投资持股比例 （1）若计算的股权投资差额为正数： 借：长期股权投资—×公司（股权投资差额） 贷：长期股权投资—×公司（投资成本） （2）若计算的股权投资差额为负数： 借：长期股权投资—×公司（投资成本） 贷：资本公积—股权投资准备 （二）损益调整的核算 1.属于被投资单位当年实现净利润。 借：长期股权投资—×公司（损益调整） 贷：投资收益 2.属于被投资单位当年发生净亏损。 借：投资收益 贷：长期股权投资—×企业（损益调整） 3.被投资单位宣告分配利润或现金股利时。 借：应收股利 贷：长期股权投资—×公司（投资成本） 长期股权投资—×公司（损益调整） （三）股权投资准备的处理 投资后被投资单位所有者权益的变动除上述实现的净损益影响净资产外，还应包括因被投资单位接受捐赠资产、增资扩股、外币资本折算差额、拨款转入和关联交易差价等引起资本公积增加的，投资企业也应相应地调整增加长期股权投资的账面价值。会计处理为： 借：长期股权投资—×公司（股权投资准备） 贷：资本公积—股权投资准备 （四）投资后，因被投资单位的各种原因，如会计政策变更、会计差错等，而调整前期留存收益的，投资企业处理方法： 1.如果被投资单位的上述会计政策变更或会计差错产生于投资后，投资企业也应按相关期间的持股比例计算调整“长期股权投资—×公司（损益调整）”科目。 2.如果被投资单位的上述会计政策变更或会计差错产生于投资前，投资企业应相应调整“长期股权投资—×公司（股权投资差额）”科目。 【例题】A公司2004年1月1日投资于B公司，占B公司表决权比例40%，采用权益法核算。初始投资成本与应享有B公司所有者权益份额相等。B公司2005年12月31日发现2004年度重大会计差错，并因追溯调整而影响2004年净利润的金额为调增净利润900万元；影响2003年资本公积为100万元。A、B公司将其中10%、5%调整了法定盈余公积和法定公益金，其余调整了未分配利润。A公司、B公司所得税率分别为33％，A公司采用债务法核算所得税。 【答案】 （1）调整2004年因B公司重大会计差错调增净利润900万元： 由于被投资单位B公司的上述会计差错产生于A公司2004年1月1日投资之后，所以根据被投资单位B公司追溯调整的结果，投资企业应相应调整“损益调整”明细科目。 借：长期股权投资—B公司（损益调整） 900×40%=360 贷：以前年度损益调整—调整2004年投资收益 360 （2）调整2004年因B公司重大会计差错调增资本公积100万元： 借：长期股权投资—B公司（股权投资准备） 100×40%=40 贷：资本公积 40 （3）结转以前年度损益调整 借：以前年度损益调整 360 贷：利润分配—未分配利润 360 借：利润分配—未分配利润 贷：盈余公积—法定盈余公积 360×10%= 盈余公积—法定公益金 360×5% = 【例题】采用权益法核算时，下列各项不会引起投资企业长期股权投资账面价值发生增减变动的是（ ）。 A．被投资单位接受现金捐赠 B．被投资单位接受实物捐赠 C．被投资单位宣告分派股票股利 D．被投资单位宣告分派现金股利 【答案】C 【例题】下列各项中，投资企业不应确认为当期投资收益的有（ ） A．采用成本法核算时被投资单位接受的非现金资产捐赠 B．用成本法核算时投资当年收到被投资单位分派的上年度现金股利 C．采用成本与市价孰低计价的短期投资成本低于市价的差额 D．收到包含在长期股权投资购买价款中的尚未领取现金股利 【答案】ABCD 【例题】采用权益法核算时，下列各项中，不会引起投资企业资本公积发生变化的有（ ）。（2001年） A．被投资单位接受非现金资产捐赠 B．被投资单位以股本溢价转增股本 C．被投资单位结转捐赠资产准备 D．被投资单位以盈余公积金弥补亏损 【答案】BCD 六、成本法与权益法的转换 （一）权益法转换为成本法的核算 投资企业对被投资单位持股比例下降，或由于其他原因对被投资单位不再具有控制、共同控制和重大影响时，应中止采用权益法改用成本法核算。 1.投资企业对被投资单位的长期股权投资中止采用权益法核算时，对中止采用权益法核算前被投资单位实现的净利润或发生的净亏损，仍应按权益法调整投资的账面价值，并确认投资损益。 2.改用成本法核算时，按上述调整后的投资的账面价值作为新的投资成本，不确认转换损益。 3.其后被投资单位宣告分派利润或现金股利时，属于已记入上述调整后的投资账面价值的部分，作为新的投资成本的收回，冲减投资的账面价值。 【例题】甲公司2003年～2005年进行长期股权投资。 （1）2003年1月2日以银行存款1000万元对乙公司投资，占乙公司注册资本的20%。2003年1月2日乙公司可辨认净资产公允价值为5000万元。甲公司按权益法核算对乙公司的投资。 借：长期股权投资—乙公司（投资成本）1000 贷：银行存款 1000 （2）2003年3月乙公司宣告分配2002年现金股利200万元。 借：应收股利 200×20％＝40 贷：长期股权投资—乙公司（投资成本）40 （3）2003年末乙公司实现净利润800万元。 借：长期股权投资—乙公司（损益调整）160 贷：投资收益 800×20％＝160 （4）2004年4月乙公司宣告分配2003年现金股利300万元。 借：应收股利 300×20％＝60 贷：长期股权投资—乙公司（损益调整）60 （5）2004年乙公司接受捐赠而增加资本公积60万元 借：长期股权投资—乙公司（股权投资准备） 12 贷：资本公积—股权投资准备 60×20％＝12 （6）2004年乙公司发生净亏损600万元。 借：投资收益 600×20％＝120 贷：长期股权投资—乙公司（损益调整）120 （7）2005年乙公司取得净利润700万元。 借：长期股权投资—乙公司（损益调整）700×20％=140 贷：投资收益 140 （8）2006年7月1日，乙公司的股东A企业收购了除甲公司以外的其他投资者B、C、D、E企业对乙公司的股份，同时以800万元收购了甲公司对乙公司投资的50%。自此，A 企业持有乙公司90%的股份，并控制乙公司。甲公司持有乙公司10%的股份，并失去影响力。为此，甲公司改按成本法核算。2006年7月7日，乙公司派发2005年度现金股利450万元。2006年度，乙公司实现净利润500万元，其中，1至6月分实现净利润400万元，除实现净利润及增发新股外，乙公司未发生其他引起所有者权益变动的事项。 借：长期股权投资—乙公司（损益调整）400×20％=80 贷：投资收益 80 借：银行存款 800 贷：长期股权投资—乙公司（投资成本）（1000-40）×50%＝480 长期股权投资—乙公司（损益调整）（160-60-120+140+80）×50%=100 长期股权投资—乙公司 （股权投资准备） 12×50%=6 投资收益 214 借：资本公积—股权投资准备 12×50%=6 贷：资本公积—其他资本公积 6 同时： 借：长期股权投资—乙公司 586 贷：长期股权投资—乙公司（投资成本） 480 长期股权投资—乙公司（损益调整） 100 长期股权投资—乙公司 （股权投资准备）6 2006年7月7日，乙公司宣告分派2005年度的现金股利450万元。 借：应收股利 450×10%=45 贷：长期股权投资—乙公司 45 （9）2007年3月6日，乙公司宣告分派2006年度的现金股利300万元。 2006年甲公司应冲减投资成本的金额=[（450+300）-100]×10%-45=20 借：应收股利 350×10%=30 贷：长期股权投资—乙公司 20 投资收益 10 （二）成本法转换为权益法的核算 一般了解 七、长期股权投资的处置 （一）确认长期股权投资转让日的条件，即企业应何时确认股权转让收益 这些条件包括：出售协议已获股东大会（或股东会）批准通过；与购买方已办理必要的财产交接手续；已取得购买价款的大部分（一般应超过50％）；企业已不能再从所持的股权中获得利益和承担风险等。 （二）会计处理 处置长期股权投资，按所收到的处置收入与长期股权投资账面价值和已确认但尚未收到的应收股利的差额确认为当期投资损益，与该股权投资相关的、已计入资本公积（股权投资准备）的金额应同时转入资本公积（其他资本公积）。处置长期股权投资时，应同时结转已计提的减值准备。部分处置某项长期股权投资时，应按该项投资的总平均成本确定其处置部分的成本，并按相应比例结转已计提的减值准备和资本公积准备项目。 八、长期投资减值 企业长期股权投资采用权益法核算的，因该项股权投资发生减值而需计提长期股权投资减值准备，以及以后期间因该项股权投资价值恢复而转回已计提的长期股权投资减值准备，会计处理方法： 1.在计提减值准备时，如果长期股权投资初始投资成本等于应享有被投资单位所有者权益份额的，应按当期应计提的长期股权投资减值准备 借：投资收益—计提的长期投资减值准备 贷：长期投资减值准备

高靓